監査論-新丸奈々子

監査の計画と実施の段階では、まず会計上の見積りの必要性及び合理性について確かめるための監査計画を策定し、実施しなければならない。なぜなら会計上の見積りについては重要な虚偽表示リスクが高いと判断されるため、見積りの必要性及び合理性を確かめなければ、監査の品質が確保できないと考えられるからである。

　具体的には、会計上の見積りの必要性を確かめるために、会計上の見積りを把握し、その内容を検討し、事業内容や訴訟等の存在、決算日後の取引を検討し、経営者に質問を行う。そして、会計上の見積りの合理性を確かめるために、見積りの方法やその仮定の適切性を検討し、また監査人自ら行った見積り、決算日後の情報に基づく確度の高い情報などと、経営者の見積りとを比較検討する。

　なお、会計上の見積りに関して不正による重要な虚偽の表示につながる偏った傾向があるかどうかについても検討し、さらに、経営者の意思や判断に依存する事項については経営者確認書を入手する。

監査意見表明の段階では、監査人は経営者が行った会計上の見積りと、監査人独自の見積りに基づく許容限界との差額を、監査人が推定する虚偽の表示として、未訂正の発見した虚偽の表示に含め、これを踏まえて監査報告を検討しなければならない。

ただし、経営者確認書を入手できない、あるいは財務諸表監査の前提となる事項の確認を拒否された場合には、監査意見を表明しない。なお、監査報告を行うにあたっては適切な審査を経なければならない。

求められる監査体制としては、まず監査事務所としては、専門家の適切な利用や、独立性や倫理性を備えた人員の採用・選任、また適切な審査を行うための品質管理に関する方針や手続きを定める必要がある。

監査チームとしては、経験や知識の豊富なメンバーを配置し、監査補助者に対する適切な指示・指導・監督及び、適切な監査チーム内の討議が行える体制を確保する必要がある。

　本問の状況において、監査人が職業的専門家としての懐疑心を保持して監査を実施するためには、以下の点に留意するべきである。

まず第１に、オーナー社長が急逝し、その長男が新社長に就任していることから、経営者の誠実性について留意する必要がある。なぜなら円滑な監査環境の構築や、経営者不正の発生可能性は経営者がどのような経営理念・倫理観を有しているかに大きく依存するからである。

第２に、統制環境についても留意すべきである。具体的には、統制環境には経営者の誠実性以外にも取締役会・監査役会などの機能等も含まれるが、本問の状況では、新社長が就任に伴い、専務取締役及び常務取締役のほとんどが新社長の元部下で占められるようになったことから、取締役会の経営者に対する監督機能が十分に働かずに、経営者不正を抑止することができない内部統制となってしまっている可能性がある。

第３に、役職者に対しては業績連動型の報酬制度が導入され、また従業員に対しては厳しい販売ノルマが課せられるようになったことから、従業員には不正の動機・プレッシャーが生まれ、従業員不正が行われる可能性も高くなるおそれがあることにも留意する必要がある。

第４に、売掛金の実在性及び期間配分の適切性について留意すべきである。具体的には、主力製品について、今では先代社長の頃より長年にわたり懇意にしていた得意先への信用販売がほとんどを占めていることから、共謀による売上の架空計上や見越し計上がなされている可能性がある。したがって売掛金の実在性や期間配分の適切性については留意する必要がある。

　監査人は、重要な虚偽表示リスクの評価の結果、発見リスクの水準を低位または中位に抑えなければならないと判断した場合には、分析的手続に加えてその他の実証手続を組み合わせて実施する。

一方で、発見リスクの水準を高位にしてもよいと判断した場合には分析的手続のみによっても、十分かつ適切な監査証拠を入手したものと考えることができる。

分析的手続はデータ間に存在する関係に影響を与える異常な状況がなければその関係が維持されるであろうことを前提として成り立っている。そのため、虚偽の表示や異常な取引等の、異常な状況の存在について留意する。

分析的手続の実施に利用するデータ入手の経済性について留意する。具体的にはその実施によって得られる便益と、データの入手にかかる費用を比較考量して決定する。

分析的手続の実施に利用するデータの客観性及び信頼性についても留意する。即ち、データの客観性及び信頼性が低ければ、分析的手続の実効性や有効性が低下するため、これらについて留意する必要がある。

会社の棚卸計画を検討し、不備があれば担当者に対して改善を要求する。

現場においても、棚卸計画への準拠性を確かめるために担当者に対して質問を行う。

実地棚卸の正確性を確かめるために監査人自ら抜き取り検査を行う。

本問の船舶については実地棚卸の立会が困難であるため、その作業の進捗状況等を把握することが困難であることが多く、また金額的に重要な仕掛品として残ることになったため、評価の妥当性が問題となることが多い。したがって、監査人は契約書や内部資料などの閲覧、また、経営者や担当者に対して質問を行い、あるいは自ら再計算を行うことによって、当該資産の評価の妥当性を確かめる必要がある。

監査要点　債務保証を行っている場合には、当該保証債務について引当金を計上してない部分の金額には、財務諸表に注記する必要がある。したがって当該注記や引当金について、表示の妥当性を考慮すべきである。

除外事項とそれに関連して記載すべき事項　監査報告書に記載され得る除外事項としては、当該保証債務に関する監査証拠が十分に入手できなかったこと等に起因する「監査範囲の制約」と、財務諸表の表示が誤っていることに起因する「意見に関する除外」が考えられる。

　監査範囲の制約の場合には、実施できなかった監査手続及び当該事実が与える影響が監査報告書に記載され、意見に関する除外の場合には、除外した不適切な事項及び財務諸表に対する影響が監査報告書に記載される。